Os Estados no que lhes-competem, buscam alternativas para coibir a evasão fiscal em transações eletrônicas (e-commerce) imputando a responsabilidade solidária (art. 124 e 128 do CTN e art. 5º da Lei Complementar nº 87/1996).

Antes de dar início ao tema desta edição, Efraim Turban e David King na obra literária “Comércio Eletrônico: Estratégia e Gestão” definem e-commerce como “[…] processo de compra, venda e troca de produtos, serviços e informações por redes de computadores ou pela internet”. O termo e-tailers, abreviatura de electronic retailer, ou varejista eletrônico é dividido em e-tailers gerais e/ou e-tailers especializados.

No Brasil, os aspectos legais ao comercio eletrônico, de caráter legislativo, entre outras disposições, estão previstos na Lei nº 8.078/1990 (CDC) regulamentado pelo Decreto nº 7.962/2013.

A operação “Venda não presencial” comumente denominado “e-commerce” apresentou uma superioridade ao varejo tradicional, em face das práticas de consumo.

Confirmam-se tais perspectivas em razão da pandemia do COVID-19 (Coronavírus) , onde obrigatoriamente diversos setores buscaram alternativas em função da paralização de suas atividades presenciais.

Em função da crescente movimentação econômica, os estados no que lhes-competem (art. 155, capítulo II, parágrafo 2º a 5º da Constituição Federal) buscam alternativas para coibir a evasão fiscal em operações virtuais que intermediam a venda de produtos de pequenos negócios.

Na teoria, independentemente das práticas de comercialização, caberá ao contribuinte (a pessoa natural ou jurídica que de modo habitual ou em volume que caracterize intuito comercial) a emissão do documento fiscal hábil e idôneo, o que na prática não está ocorrendo.

O tema em questão ganhou repercussão por meio do Projeto de Lei nº 2.023/2020 aprovado pela Assembleia Legislativa do Estado do Rio de Janeiro (ALERJ) que imputou a responsabilidade do pagamento do ICMS aos marketplaces e fintechs, (prestadores de serviços de intermediação ou agentes financeiros).

Neste mesmo sentido, a Assembleia Legislativa do Estado do Paraná aprovou em 1º turno no Legislativo o projeto de lei nº 584/2020 que visa coibir a evasão fiscal em transações eletrônicas (e-commerce).

A princípio, pressupõem que a estratégia do fisco Estadual é antagônica ao movimento econômico-financeiro, considerando que a “Tributação de bens digitais” ainda é passível de controvérsias judiciais.

Em contrapartida, os estudos preliminares baseiam-se nos artigos 124 e 128 do Código Tributário Nacional e também no art. 5º da Lei Complementar nº 87, de 13 de setembro de 1996, que permitem atribuir, de modo expresso, a responsabilidade pelo crédito tributário às pessoas expressamente designadas por lei, vinculadas ao fato gerador da respectiva obrigação, quando os atos ou omissões daqueles concorrerem para o não recolhimento do tributo.

Quer dizer, “a responsabilidade solidária” é o vínculo estabelecido entre mais de uma pessoa, natural ou jurídica, por meio do qual cada uma responde pelo total da obrigação tributária.

Assim, torna-se oportuno fomentar a importância da implementação do Compliance como instrumento gerencial para aplicação do planejamento Estratégico-Tributário.

Nesta oportunidade, comentaremos acerca da natureza e essência do planejamento estratégico-tributário nas organizações dos empreendimentos econômicos da empresa, por meio das práticas elisivas com fundamento na legislação tributária, aplicado ao e-commerce.

Compliance fiscal

Compliance, em uma primeira definição possível e técnica, contudo didática é:  “metodologias voltada à proteção da integridade e da ética da empresa, com o incentivo institucional à denúncia de irregularidade para apuração e punição”.

Nesse sentido, promover o cumprimento voluntário das obrigações tributárias dos contribuintes são um elemento chave em uma Administração Tributária moderna, eficaz e eficiente.

Nas relações fiscais-tributárias, o Compliance tem sua aplicabilidade na realização da gestão e formalidade dos tributos e das normas direcionadas à estratégia de negócio da empresa e sua regularidade em cumprimento a legislação vigente.

Assim, a busca pela redução de custos é uma das alternativas organizacionais, especialmente no que tange aos custos tributários. Deste modo, torna-se necessário expor as diretrizes do planejamento tributário na concepção do compliance, ou seja, o cumprimento de regras e suas condições, concernentes a elisão e evasão fiscal.

Planejamento tributário: elisão e avasão

Apesar de exaustiva os conceitos de elisão e evasão, torna-se necessário compreender as similaridades doutrinarias, e posteriormente adentrar ao Planejamento Tributário de Fato.

Pelo consenso comum, filiamo-nos a doutrina de que a elisão se trata de atos praticados antes da ocorrência do fato-gerador, sendo este, produto do planejamento-tributário. Atos praticados depois de ocorrido o fato gerador (princípio da obrigação tributária) estaremos diante da evasão fiscal.

Destaca-se que na primeira natureza de elisão, o próprio ordenamento jurídico favorece alguns setores reduzindo a tributação em prol do interesse nacional ou regional.

Nesse sentido, mais adiante adentrarmos aos chamados “REGIMES ESPECIAIS” especialmente os relativos ao Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços (ICMS).

Na contramão, a evasão fiscal é saturada por práticas inconstitucionais, onde se se encontram todas as artimanhas que, propõem-se a adulterar o preceito de incidência tributária, sendo tais atos caracterizados crimes contra a ordem tributária conforme dispõem os artigos 1° e 2° da Lei 8.137/1990.

Percebe-se que a doutrina deixou delimitada a relação entre elisão e evasão fiscal no qual o contribuinte deverá legitimar uma técnica preventiva, ora conhecida como planejamento tributário.

A definição técnica do que seja tributo é dado por lei complementar nº 5.172 de 1966, litteratim: “CTN – Art. 3º Tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada”.

De uma forma simples e objetiva, o planejamento tributário designa garantir a efetividade fiscal, por intermédio de elementos do esboço financeiro, trabalhando juntos da forma mais eficiente possível, projetando ações e ocorrências administrativas por intermédios legais.

Nesse sentido, a partir da gestão dos tributos se emergem as questões para o planejamento tributário, ou seja, se faz necessário interpretar os números que as espécies tributárias impactam nas organizações, e buscar meios lícitos de viabilidade positiva.

Planejamento estratégico

Os cenários econômicos, sociais e políticos são de grande relevância ao dar início ao planejamento estratégico. Neste estágio, foca-se nos comportamentos e nas ações e posicionamento da concorrência. Neste contexto, definem-se os objetivos fiscais a longo prazo em conformidade a legislação tributária e tomada de decisão pertinentes ao:

  • Regime Tributário;
  • Incentivos fiscais;
  • Expansão Regional;
  • Mudança de domicilio tributário.

Sob a ótica do planejamento tributário, nesta etapa podemos dizer que são definidos os objetivos fiscais e socioeconômicas após uma análise de viabilidade no ponto de vista tributário.

ICMS e-commerce

O principal imposto estadual é o ICMS – imposto sobre as operações relativas à circulação de mercadorias e sobre as prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, previsto no artigo 155, capítulo II, parágrafo 2º a 5º da Constituição Federal de 1988 e normatizado pela Lei Complementar 87/1996.

Questões relativas à distribuição desigual do ICMS nos Estados foram muito discutidas em matéria tributária até 31/12/2015, uma vez que o ICMS ficava em poder do Estado de origem das mercadorias independente de qualquer região ora destinada.

Com as modificações ocorridas pela Emenda Constitucional 87/2015 e regulamentado no âmbito do território nacional pelo Convênio ICMS nº 93/15, a partir de 01/01/2016, as empresas do e-commerce (comercio eletrônico) tiveram que se reestruturarem com o novo método de distribuição do ICMS nas operações interestaduais destinadas a consumidor final não contribuinte.

Desta forma, a nova metodologia de distribuição do ICMS exigiu das empresas uma conformidade fiscal-tributária estruturada, passando este adotar procedimentos detalhados, que incluem além do conhecimento técnico-legislativo de cada estado a alterações sistêmicas nos moldes da Nota Fiscal Eletrônica.

Não obstante, a complexidade tributária e a má gestão fiscal, promovem inúmeros equívocos, estes atribuídos ao recolhimento indevido. Dentro deste cenário, temos a substituição tributária do ICMS, também conhecida como substituição tributária para frente. 

A Constituição Federal no art. 155, § 2º, XII, “a” e “b”, determina que a referida Lei Complementar discipline em relação ao ICMS. Nesse sentido, dispõe o art. 9º da Lei Complementar nº 87/96 que a aplicabilidade da Substituição Tributária nas operações Interestaduais, dependerá de acordo celebrado pelos Estados interessados, estes denominados de Convênios e Protocolos ICMS.

Denota-se do exposto que o comercio atacadista e varejista que pratica operações de vendas no e-commerce (comercio eletrônico) são diretamente afetados pela incidência do ICMS-ST em suas operações interestaduais.

A complexidade do tema, afeta especialmente os contribuintes substituídos, este que recebe a mercadoria com a retenção do ICMS-ST. Isto porque, no regime de substituição tributária presume-se que as operações subsequentes ocorrerão dentro do próprio Estado.

Todavia, ao praticar operações interestaduais o contribuinte substituído tem direito ao ressarcimento do ICMS referente às operações subsequentes, como também direito ao crédito do ICMS incidente sobre a operação anterior.

Para os contribuintes substituídos domiciliados no Estado de São Paulo, observar-se-á o inciso IV do art. 269 do RICMS-SP e a disciplina estabelecida na Portaria CAT nº 42/18.

ANTECIPAÇÃO TRIBUTÁRIA – INCONSTITUCIONALIDADE

No Estado de São Paulo, a antecipação tributária é prevista no art. 426-A do RICMS-SP aprovado pelo Decreto nº 45.490/00 e ao contrário da substituição tributária por retenção, a antecipação tributária impõe ao contribuinte o recolhimento do valor do imposto devido pela sua própria operação de saída ou o devido pelas operações subsequentes.

O assunto em questão foi julgado pelo STF na RE 598677 com força de repercussão geral que levou a inconstitucionalidade da antecipação do ICMS instituída por Decreto. Nesse sentido, fixa a tese que caberá à lei estabelecer o fato gerador da obrigação tributária, o que torna a exigência da antecipação no Estado de São Paulo ilegal e inconstitucional.

Regime especial e-coommerce – Estado de São Paulo

Dado a importância do e-commerce bem como a concentração de grandes centros de distribuição, o Estado de São Paulo, passou a permitir que tais empresas adotassem o Regime Especial de Tributação previsto no Decreto 57.608/2011 e passassem a atuar como substitutas tributárias.

  • De acordo com o Decreto nº 62.250/2016 que altera o Decreto nº 57.608/2011, o contribuinte varejista cujas operações resultem em acumulação de valores a serem ressarcidos, decorrente da realização de saídas interestaduais de mercadorias recebidas com imposto retido antecipadamente por substituição tributária, poderá requerer regime especial, desde que o estabelecimento:
    • atue como centro de distribuição; ou
    • realize operações de vendas destinadas a consumidor final, contribuinte ou não do imposto, por meio de internet, serviços de telemarketing ou plataformas eletrônicas em geral.

Considera-se centro de distribuição: “O estabelecimento comercial que promova exclusivamente operações de saída de mercadorias para estabelecimentos varejistas ou atacadistas”. Há de se observar que na concessão do REGIME ESPECIAL, o contribuinte que atua como centro de distribuição ficará vedado de promover saída com destino a consumidor final, observando as exceções exposta no artigo 6º § 1º, a saber:

  • Na hipótese em que a operação interna de comercialização a consumidor final, contribuinte ou não do imposto, seja realizada por outro estabelecimento varejista do mesmo titular do estabelecimento detentor do regime especial, este fica autorizado a realizar a entrega da mercadoria ao adquirente (remessa física), por conta e ordem do estabelecimento vendedor.
  • Para realizar operações de comercialização a consumidor final não enquadradas no § 1º, o contribuinte detentor do regime especial deverá requerer inscrição específica no Cadastro de Contribuintes do ICMS, observando-se que:
    • Na hipótese em que a operação interna de comercialização a consumidor final, contribuinte ou não do imposto, seja realizada por outro estabelecimento varejista do mesmo titular do estabelecimento detentor do regime especial, este fica autorizado a realizar a entrega da mercadoria ao adquirente (remessa física), por conta e ordem do estabelecimento vendedor.
    • Para realizar operações de comercialização a consumidor final não enquadradas no § 1º, o contribuinte detentor do regime especial deverá requerer inscrição específica no Cadastro de Contribuintes do ICMS, observando-se que:

Em face do exposto, a empresa detentora do Regime Especial deverá utilizar-se de outro estabelecimento varejista de sua titularidade, para realizar as operações destinadas a consumidor final, contribuinte ou não do imposto.

Todavia, no § 2º do artigo 6º do Decreto nº 57.608/2011 o legislador viabiliza a operacionalidade sem a participação de outro estabelecimento varejista do mesmo titular do estabelecimento detentor do regime especial, mediante ao requerimento de inscrição específica no Cadastro de Contribuintes do ICMS.

Nesse sentido, o comércio varejista na condição de Substituto Tributário recebe as mercadorias sem o destaque do ICMS-ST em todas as operações.

Compete – ES

Outros Estados também concederam benefícios específicos para o e-commerce, com o objetivo de incentivar o desenvolvimento regional. Desta feita, destaca-se concessão do benefício fiscal do Estado do Espirito Santo, denominado de COMPETE-ES.

Conhecido como Programa de Desenvolvimento e Proteção à Economia do Estado do Espírito Santo e regulamentado pela Lei 10.568/2016, as empresas por meio de um contrato têm o compromisso de elevar a competitividade das empresas.

O benefício fiscal instituído pela lei nº 10.568/2016, prevê ao estabelecimento comercial atacadista e varejista, estornar do montante do débito registrado em decorrência de suas saídas interestaduais, destinadas a comercialização ou industrialização de forma que, após a utilização dos créditos correspondentes apurados no período, a carga tributária efetiva resulte no percentual de 1.10  (um inteiro e dez centésimos por cento).

Em contrapartida, o contribuinte com intuito de evitar a oneração do ICMS-ST nas aquisições internas e interestaduais poderá pleitear ao credenciamento de substituto tributário neste Estado, ficando este responsável pelo recolhimento do ICMS-ST nas operações subsequentes, exceto na hipótese de vendas não presenciais (§ 1º  portaria nº 22-R e art. 530-L-R-I do RICMS/ES).

Considerações

A Criação de mecanismos para introduzir o compliance tributário nas empresas tem sido uma das medidas da Administração Tributária, com objetivo incentivar e facilitar o cumprimento da obrigação tributária seja ela principal ou acessória.

Apesar da complexidade tributária, salienta-se a viabilidade operacional dos negócios, relacionadas com as práticas elisivas, sendo este fator relevante para a saúde financeira e competividades das empresas. Nesse sentido, é possível através do planejamento tributário, pautar a melhor estratégia com intuito de desburocratizar as operações fiscais, e até mesmo bloquear a concretização da hipótese de incidência tributária.

É perceptível que para adotar práticas atreladas às questões tributárias torna-se necessário estar em conformidade, ou seja, cumprir com o que determina a Lei e suas diretrizes e estrategicamente minimizar os riscos quanto ao descumprimento das obrigações tributárias e alcançar por intermédios do planejamento tributário a redução de custos.

Os fatores econômicos do Comercio Eletrônico, tendem-se a aperfeiçoar em consequências da realidade do mercado, devendo o contribuinte observar outras conjecturas importantes que regulamentam o e-commerce, disposto pelo Código de Defesa do Consumidor (CDC) instituído pela Lei nº 8.078/1990 e Decreto nº 7.962/2013.

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Matéria adaptada de postagem feita por Micael Martinez, no portal Contábeis.